Beskattning av inkomst från handelsbolag i samband med att andelen överlåtits
Betänkande 1992/93:SkU17
Skatteutskottets betänkande
1992/93:SKU17
Beskattning av inkomst från handelsbolag i samband med att andelen överlåtits
Innehåll
- Sammanfattning
- Proposition 1992/93:151 och regeringens skrivelse 1992/93:138
- Motionerna
- Utskottet
- Hemställan
- Reservation
1992/93 SkU17
Sammanfattning
I betänkandet behandlar utskottet proposition 1992/93:151 om beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall. Efter vissa justeringar som avser närståendefall, överlåtelse till handelsbolag och tidpunkten för bokslut i samband med överlåtelse tillstyrker utskottet propositionen. De motioner som väckts i ärendet avstyrks av utskottet.
Vid betänkandet har fogats en reservation och en meningsyttring.
Proposition 1992/93:151 och regeringens skrivelse 1992/93:138
Regeringen (Finansdepartementet) hemställer i proposition 1992/93:151 att riksdagen antar det i propositionen framlagda förslaget till lag om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall.
Regeringen har i sin skrivelse 1992/93:138, som överlämnats till riksdagen den 12 november 1992, lämnat meddelande om det aktuella lagförslaget.
Lagförslaget har följande lydelse.
Motionerna
1992/93:Sk23 av Ylva Annerstedt (fp) vari yrkas
1. att riksdagen avslår proposition 1992/93:151,
2. att riksdagen hos regeringen begär ett förslag i enlighet med den modell som angivits i motionen.
1992/93:Sk24 av Lars Hedfors m.fl. (s) vari yrkas att riksdagen som sin mening ger regeringen till känna vad i motionen anförts om en utvärdering av den i proposition 1992/93:151 föreslagna lagstiftningen.
Utskottet
Riksskatteverket har i en skrivelse till regeringen framhållit att det blivit mycket vanligt att handelsbolagsandelar överlåts med tillhörande årsvinst och att detta i många fall innebär att inkomst av eget arbete omvandlas till kapitalinkomst. Det förfarande som Riksskatteverket påtalat bygger på att en delägare i ett handelsbolag som beskattas för förvärvsinkomster i bolaget, t.ex. en fysisk person, avyttrar sin andel till en juridisk person för att undvika att själv bli beskattad för inkomsten. Den reavinst som överlåtaren gör beskattas i inkomstslaget kapital efter en skattesats på 25 %. Om överlåtaren i stället skulle beskattas för inkomst från handelsbolaget uppgår skatteuttaget i det översta progressionsskiktet till i storleksordningen 60 % (inkl. egenavgifter). En förvärvare av andelen kan -- om denne över huvud taget är skattskyldig för inkomst av näringsverksamhet -- kvitta inkomsten från handelbolaget mot exempelvis reaförlust på andelen sedan årets vinst tagits ut ur bolaget.
I sin skrivelse till riksdagen har regeringen meddelat att ett lagstiftningsingripande mot dessa förfaranden är att vänta.
Regeringen har den 19 november beslutat inhämta lagrådets yttrande över ett förslag till lag om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag. Utgångspunkten för förslaget var att en fysisk persons inkomst av näringsverksamhet i ett handelsbolag skall beskattas fullt ut även om andelen avyttrats under beskattningsåret. Parterna kunde träffa avtal om att beskattningen skulle ske hos överlåtaren. En beskattning hos överlåtaren innebar normalt att reavinsten på andelen skulle tas upp som inkomst av näringsverksamhet. Om något avtal inte förelåg skärptes i stället förvärvarens beskattning genom att inkomsten från handelsbolaget räknades upp med 300 %. Om överlåtarens reavinst var lägre fick i stället ett motsvarande belopp läggas till grund för uppräkningen. Lagrådet har i sitt yttrande riktat kraftig kritik mot förslaget och bl.a. anfört att förslaget kan vålla betydande tillämpningsvårigheter.
I propositionen lägger regeringen fram ett förslag som omarbetats i syfte att tillgodose Lagrådets synpunkter. Förslaget har gjorts enklare och bygger på att endast överlåtaren beskattas. Den åsyftade beskattningen uppnås genom att överlåtaren tar upp reavinsten som inkomst av näringsverksamhet. För att göra det möjligt att uppnå ett rättvisande beskattningsresultat när vinsten beror på kapitalavkastning i handelsbolaget har överlåtaren en möjlighet att i stället ta upp den inkomst i handelsbolaget som hänför sig till tiden före överlåtelsen. En sådan beskattning skall grunda sig på ett särskilt bokslut. De föreslagna reglerna är inte avsedda att tillämpas generellt på överlåtelser av andelar i handelsbolag utan tillämpningsområdet begränsas genom särskilda villkor till de fall då skattefördelar typiskt sett kan uppnås. Reglerna tillämpas på andelar som överlåtits efter den 30 november 1992. Beskattning av tilläggsköpeskillingar kan dock ske även om överlåtelsen ägt rum den 1 januari--den 30 november 1992.
I motion Sk23 av Ylva Annerstedt (fp) yrkar motionären att propositionen avslås (yrkande 1). Enligt motionären uppfyller de föreslagna reglerna inte rimliga krav på förutsägbarhet och begriplighet, och beskattningen av tilläggsköpeskillingar på grund av redan gjorda överlåtelser är enligt motionären utmanande. Motionären yrkar att riksdagen begär ett nytt förslag som innebär att reavinst vid avyttring av andel i handelsbolag behandlas på samma sätt som reavinst vid avyttring av aktier i fåmansbolag (yrkande 2).
I motion Sk24 av Lars Hedfors m.fl. (s) begärs med hänvisning till lagstiftningens tekniska karaktär och den korta motionstiden ett tillkännagivande om att reglerna så fort som möjligt bör bli föremål för utvärdeing och att resultatet på ett eller annat sätt skall redovisas för riksdagen.
Det är enligt utskottets mening angeläget att ett ingripande mot dessa förfaranden kommer till stånd med det snaraste. Någon anledning att som föreslås i motion Sk23 uppskjuta ingripandet för att överväga alternativa lösningar finns det inte. Regeringen har för övrigt prövat den lösning som motionären tar upp men ansett att en sådan lösning inte bör väljas. Utskottet anser således att det i propositionen framlagda förslaget bör genomföras och avstyrker därför motion Sk23.
Enligt utskottets mening finns det skäl att göra vissa justeringar i förslaget. I 1 § första stycket andra meningen anges att lagen inte gäller om en andel överlåtits till ett handelsbolag i vilket inte annan är delägare än fysisk person bosatt i Sverige eller svenskt dödsbo. Med hänsyn till att andelen i det förvärvande handelsbolaget kan överlåtas vidare till annan än fysisk person eller dödsbo under samma räkenskapsår bör -- i likhet med förslaget i lagrådsremissen -- lagen gälla även överlåtelser till handelsbolag. Det innebär att 1 § första stycket andra meningen bör tas bort.
En förutsättning för att lagen skall gälla är att överlåtaren varit verksam i handelsbolaget i en förvärvskälla avseende aktiv näringsverksamhet. Lagen gäller också om någon närstående till överlåtaren varit delägare i handelsbolaget och verksam i detta i en förvärvskälla avseende aktiv näringsverksamhet eller anställd hos handelsbolaget under räkenskapsåret. En komplettering bör göras så att lagen gäller även i de fall överlåtaren eller en närstående till honom på motsvarande sätt bedrivit verksamhet i handelsbolaget genom en juridisk person.
Av 3 § andra stycket framgår att bestämmelsen i första stycket om att överlåtaren får ta upp inkomst från handelsbolaget som belöper på tiden före överlåtelsen inte gäller om överlåtaren eller någon närstående till honom -- direkt eller indirekt -- varit verksam i handelsbolaget efter överlåtelsen. Vid överlåtelse av andelar i handelsbolag är det bl.a. av praktiska skäl vanligt att överlåtaren är fortsatt verksam i handelsbolaget fram till tillträdesdagen. Enligt utskottet bör det vara möjligt för överlåtaren att om han önskar ta upp inkomst från handelsbolaget som belöper på tiden fram till tillträdesdagen. Vidare bör tredje stycket kompletteras med en uttrycklig bestämmelse om att bokslutet skall upprättas som om handelsbolagets beskattningsår avslutats vid överlåtelsetidpunkten eller -- om tillträdesdagen valts -- dagen för tillträdet.
Med dessa justeringar tillstyrker utskottet propositionen.
Inom regeringskansliet pågår för närvarande ett arbete som syftar till en långtgående anpassning av beskattningen av enskilda näringsidkare och handelsbolag till vad som gäller för aktiebolag. Arbetet grundar sig på betänkandet (SOU 1991:100) Neutral företagsbeskattning. Ett förslag bör enligt vad som anförs i propositionen kunna läggas fram i sådan tid att ett nytt regelsystem kan gälla fr.o.m. den 1 januari 1994. Härvid kommer de nu aktuella reglerna att omprövas.
Utskottet utgår ifrån att regeringen under det pågående arbetet med de nya skattereglerna för handelsbolag och enskilda näringsidkare löpande följer tillämpningen av de nu aktuella reglerna och vid behov återkommer med de förslag till ändringar som kan anses påkallade. Någon anledning till ett tillkännagivande till regeringen med det innehåll som föreslås i motion Sk24 föreligger inte, och utskottet avstyrker därför även denna motion.
Hemställan
Utskottet hemställer
1. beträffande beskattning av inkomst från handelsbolag att riksdagen med avslag på motion 1992/93:Sk23 och med anledning av regeringens skrivelse 1992/93:138 bifaller proposition 1992/93:151,
2. beträffande en utvärdering av reglerna att riksdagen avslår motion 1992/93:Sk24, res. (s)
3. beträffande lagförslaget att riksdagen till följd av vad utskottet hemställt och anfört antar det vid propositionen fogade förslaget till lag om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall, med den ändringen att 1 och 3 §§ erhåller följande som utskottets förslag betecknade lydelse.
Regeringens förslag Utskottets förslag
1 § Vid tillämpning av 1 § Vid tillämpning av kommunalskattelagen (1928:370) kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt gäller statlig inkomstskatt gäller denna lag om en andel i ett denna lag om en andel i ett handelsbolag genom köp, handelsbolag genom köp, byte eller på därmed byte eller på därmed jämförligt sätt har jämförligt sätt har överlåtits från en överlåtits från en fysisk person eller ett fysisk person eller ett dödsbo till annan än dödsbo till annan än fysisk person bosatt i Sverige fysisk person bosatt i Sverige eller svenskt dödsbo. Lagen eller svenskt dödsbo. Vid gäller inte om en andel inlösen av en andel från överlåtits till ett en fysisk person eller ett handelsbolag i vilket inte dödsbo gäller lagen om annan är delägare än någon av delägarna i fysisk person bosatt i Sverige handelsbolaget inte är eller svenskt dödsbo. Vid fysisk person bosatt i Sverige inlösen av en andel från eller svenskt dödsbo. en fysisk person eller ett dödsbo gäller lagen om någon av delägarna i handelsbolaget inte är fysisk person bosatt i Sverige eller svenskt dödsbo.
Lagen gäller om Lagen gäller om
överlåtaren varit överlåtaren varit
verksam i handelsbolaget i en verksam i handelsbolaget i en
förvärvskälla förvärvskälla
avseende aktiv avseende aktiv
näringsverksamhet under det näringsverksamhet under det
räkenskapsår då räkenskapsår då
överlåtelsen skedde. överlåtelsen skedde.
Lagen gäller också om Lagen gäller också om
någon närstående till någon närstående till
överlåtaren varit överlåtaren varit
delägare i handelsbolaget delägare i handelsbolaget
och verksam i detta i en och verksam i detta i en
förvärvskälla förvärvskälla
avseende aktiv avseende aktiv
näringsverksamhet eller näringsverksamhet eller
varit anställd hos varit anställd hos
handelsbolaget under handelsbolaget under
räkenskapsåret. Vid räkenskapsåret eller om
tillämpning av första överlåtaren eller
och andra meningarna skall i någon närstående
fall som avses i 2 § på motsvarande sätt
första stycket andra bedrivit verksamhet i
meningen som överlåtare handelsbolaget genom en
anses även tidigare juridisk person. Vid
innehavare av andelen under tillämpning av första
samma räkenskapsår. och andra meningarna skall i
Frågan om en fall som avses i 2 §
förvärvskälla skall första stycket andra
anses avse aktiv eller passiv meningen som överlåtare
näringsverksamhet bedöms anses även tidigare
med hänsyn till innehavare av andelen under
förhållandena under den samma räkenskapsår.
del av räkenskapsåret Frågan om en
som föregått förvärvskälla skall
överlåtelsen. anses avse aktiv eller passiv
näringsverksamhet bedöms
med hänsyn till
förhållandena under den
del av räkenskapsåret
som föregått
överlåtelsen.
3 § Överlåtaren 3 § Överlåtaren
får -- i stället för får -- i stället för
vad som anges i 2 § -- ta vad som anges i 2 § -- ta
upp inkomst från upp inkomst från
handelsbolaget av handelsbolaget av
förvärvskälla förvärvskälla
avseende aktiv avseende aktiv
näringsverksamhet som näringsverksamhet som
belöper på tiden före belöper på antingen
överlåtelsen. I fall som tiden före
avses i 1 § andra stycket överlåtelsen eller tiden
andra meningen skall -- om före tillträdesdagen. I
överlåtaren väljer fall som avses i 1 § andra
att beskattas enligt stycket andra meningen skall
föreliggande paragraf -- -- om överlåtaren
även inkomst av sådan väljer att beskattas enligt
förvärvskälla föreliggande paragraf --
avseende passiv även inkomst av sådan
näringsverksamhet i vilken förvärvskälla
den närstående varit avseende passiv
verksam eller anställd tas näringsverksamhet i vilken
upp. den närstående varit
verksam eller anställd tas
upp.
Första stycket gäller Första stycket gäller
inte om överlåtaren inte om överlåtaren
eller någon eller någon
närstående till honom -- närstående till honom --
direkt eller indirekt -- varit direkt eller indirekt -- varit
verksam i handelsbolaget efter verksam i handelsbolaget efter
överlåtelsen. den sluttidpunkt för
inkomstberäkningen som
överlåtaren valt enligt
första stycket första
meningen.
Till grund för Till grund för
inkomstberäkningen enligt inkomstberäkningen enligt
första stycket skall ligga första stycket skall ligga
ett särskilt bokslut ett särskilt bokslut.
avseende den nämnda tiden. Bokslutet skall ha
Bokslutet och sådana upprättats som om
uppgifter till ledning för handelsbolagets
taxering som avses i 2 kap. 19 beskattningsår avslutats
§ lagen (1990:325) om vid den tidpunkt som
självdeklaration och överlåtaren valt enligt
kontrolluppgifter skall ha första stycket första
godkänts skriftligen av meningen. Bokslutet och
förvärvaren. sådana uppgifter till
ledning för taxering som
avses i 2 kap. 19 § lagen
(1990:325) om
självdeklaration och
kontrolluppgifter skall ha
godkänts skriftligen av
förvärvaren.
Stockholm den 8 december 1992
På skatteutskottets vägnar
Knut Wachtmeister
I beslutet har deltagit: Knut Wachtmeister (m), Filip Fridolfsson (m), Bo Forslund (s), Kjell Johansson (fp), Anita Johansson (s), Ivar Franzén (c), Bruno Poromaa (s), Karl-Gösta Svenson (m), Yvonne Sandberg-Fries (s), Harry Staaf (kds), Peter Kling (nyd), Gunnar Nilsson (s), Carl Fredrik Graf (m), Sverre Palm (s) och Karl Hagström (s).
Från Vänsterpartiet, som inte företräds av någon ordinarie ledamot i utskottet, har suppleanten Lars Bäckström (v) närvarit vid den slutliga behandlingen av ärendet.
Reservation
En utvärdering av reglerna (mom. 2)
Bo Forslund, Anita Johansson, Bruno Poromaa, Yvonne Sandberg-Fries, Gunnar Nilsson, Sverre Palm och Karl Hagström (alla s) anser
dels att den del av utskottets yttrande som på s. 6 börjar med "Inom regeringskansliet" och slutar med "även denna motion." bort ha följande lydelse:
Enligt utskottets mening är det bra att regeringen lagt fram ett förslag som kan ligga till grund för ett ingripande mot denna omfattande och avancerade skatteplanering. Det finns dock anledning att framhålla att en av de viktigaste orsakerna till skatteplaneringen är att den borgerliga regeringen framtvingat en sänkning av skatten på reavinsten på aktier och andelar i handelsbolag till 25 %, vilket gör den aktuella formen av skatteplanering särskilt lönsam.
När det gäller behovet av en utvärdering av denna lagstiftning måste utskottet konstatera att ärendet behandlats under viss tidspress. Problemet med skatteplaneringen har påtalats för regeringen redan i oktober 1992 av Riksskatteverket, som då också lade fram ett förslag till tillfällig lösning. Trots detta är det först efter uppmärksamhet i massmedia och efter upprepade påstötningar i skatteutskottet från Socialdemokraternas sida som förslaget läggs fram. Härigenom har möjligheten att få till stånd en grundlig genomgång av regeringens förslag vid riksdagsbehandlingen minskat. Motionstiden har i detta ärende måst förkortas från 14 dagar till endast 2 dagar.
Det rör sig om ett tekniskt komplicerat förslag som omarbetats kraftigt efter lagrådsbehandlingen. I sitt yttrande anförde Lagrådet bl.a. att förslaget kunde "vålla betydande tillämpningsproblem" och att reglerna blir krångliga och svåra att förstå. Vidare ansåg Lagrådet att det fanns risk för att förslaget inte skulle få avsedd effekt. Denna kritik har i viss mån -- men inte fullt ut -- beaktats i det förslag som lagts fram i propositionen. Ytterligare justeringar har måst göras under utskottsbehandlingen.
Med hänsyn till lagstiftningsärendets mycket tekniska karaktär och den extremt korta motionstiden som stått till buds föreslår utskottet att lagstiftningen så fort som möjligt blir föremål för en utvärdering, särskilt med avseende på de punkter där Lagrådet riktat kritik. Denna utvärdering bör på ett eller annat sätt redovisas för riksdagen.
Av propositionen framgår att regeringen har för avsikt att lägga fram ett förslag om nytt regelsystem för bl.a. handelsbolagen på grundval av betänkandet (SOU 1991:100) Neutral företagsbeskattning och att förslaget kommer att läggas med sikte på ett ikraftträdande fr.o.m. den 1 januari 1994.
Socialdemokraterna och regeringen har i krisuppgörelsen beslutat att planerna på ett snabbt genomförande av det aktuella utredningsförslaget skall skrinläggas. Enligt utskottets mening är det viktigt att en reformering av skattereglerna för enskilda näringsidkare är neutral både i förhållande till andra företagsformer och i förhållande till beskattningen av löntagare. Det är också viktigt att den inte leder till ökade möjligheter till skatteplanering. Hänsyn måste också tas till de statsfinansiella kraven för att upprätthålla välfärden. Man kan mot den angivna bakgrunden inte utgå ifrån att regeringen kommer att kunna lägga ett förslag till reformering av dessa skatteregler under hösten 1993. Någon anledning att avvakta regeringens vidare handläggning av denna fråga finns det således inte.
Utskottet anser att utvärderingen bör redovisas snarast.
dels att moment 2 i utskottets hemställan bort ha följande lydelse: 2. beträffande en utvärdering av reglerna att riksdagen med bifall till Sk24 som sin mening ger regeringen till känna vad som anförts om en utvärdering av den föreslagna lagstiftningen.
Meningsyttring av suppleant
Meningsyttring av suppleant får avges från Vänsterpartiet, eftersom partiet inte företräds av ordinarie ledamot i utskottet.
Lars Bäckström (v) anför:
Jag delar de synpunkter som framförs i reservationen.